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Personengesellschaften
"steuerlich" teilweise rechtsfähige Personenvereinigungen
OHG
KG inkl. GmbH&Co.KG
(G.b.R gewerblich tätig)
- Gewinne unterliegen §15(1)S.1 Nr.2 EStG
- "Gesellschafter" zahlt Einkommensteuer
- Unternhmer i.S.d. UStG = die Gesellschaft (§2 Abs.1 S.1 UStG): OHG, KG, G.b.R.
- Gewerbesteuer = die Gesellschaft: OHG, KG.
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Fall 1:
Die "AB OHG" erzielt für 2023 einen Gewinn von 120.000€. Der Betrieb befindet sich in Möchengladbach. Der Gesellschafter A wohnt in Düsseldorf, der Gesellschafter B wohnt in Köln. Beide Gesellschafter sind zur Hälfte an der AB OHG beteiligt.
- Lösung:
- Steuererklärung durch die OHG:
- - einheitliche und gesonderte Feststellungserklärung (Gewinn) gem. §179 Abs.1 und 2 AO und §180 Abs.1 Nr.2a AO
- weitere Steuererklärungen bzw. Unterlagen durch die OHG:
- - Umsatzsteuererklärung
- - Gewerbesteuererklärung
- - Bilanz, G+V-Rechnung
Das zuständige FA ist das Finanzamt in Mönchengladbach (Betriebsfinanzamt) gem. §18 Abs.1 Nr.2 AO.
Ein Feststellungsbescheid ist ein selbständiger Verwaltungsakt, der den Steuerbescheid gleichgestellt ist. Er richtet sich nach §179 Abs.1 und 2 AO an den bzw. die Feststellungsbeteiligten.
- Der Feststellungsbescheid (= Grundlagenbescheid) enthält mit den für die Gesellschafter festgestellten Gewinnanteilen auch Besteuerungsgrundlagen für die Einkommensteuer (= Folgebescheid) der Beteiligten (Gesellschafter).
- Der Einkommensteuerbescheid ist insoweit gem. §175 Abs.1 S.1 Nr.1 AO zu ändern, falls dieser andere Gewinnanteile als Besteuerungsgrundlagen enthält, als im Grundlagenbescheid festgestellt.
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Merke: Erhält der Geschäftsführer einer GmbH für seine Tätigkeit im Dienst der GmbH einer Vergütung, so ist diese...
immer beim Geschäftsführer als Sonderbetriebseinnahme i.S.d. §15(1)S.1 Nr.2 EStG anzusehen, wenn er zugleich Gesellschafter der KG ist, deren Komplementär die GmbH ist und die GmbH keine eigene gewerbliche Tätigkeit ausübt.
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Veräußerung von Anteilen an Körperschaften
a) Anteile im Betriebsvermögen
§3 Nr.40 a)§3c Abs.2 EStG
Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, die sich im Betriebsvermögen befinden, sind gem. §3 Nr.40a) EStG zu 40% steuerfrei. Im Gegenzug sind nur 60% der damit im Zusammenhang stehenden Abzüge / Aufwendungen gem. §3c Abs.2 EStG berücksichtigungsfähig.
Bei Veräußerungsverlusten gilt gem. §3c Abs.2 EStG das Gleiche mit umgekehrten Vorzeichen, d.h. Verluste sind ebenfalls nur zu 60% berücksichtigungsfähig.
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Veräußerung von Anteilen an Körperschaften
b) Anteile im Privatvermögen
aa) Beteiligung mindestens 1%
Das unter Punkt 1.a) beschriebene Teileinkünfteverfahren, nach dem 40% steuerfrei und 60% der Aufwendungen abzugsfähig sind, gilt auch bei der Veräußerung von Anteilen im Privatvermögen, wenn die Beteiligung im Sinne des §17 EStG mindestens 1% beträgt.
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Veräußerung von Anteilen an Körperschaften
b) Anteile im Privatvermögen
bb) Beteiligung unter 1%
§20 Abs.2 S.1 Nr.1, Abs. 4 und Abs.6 EStG
- Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Körperschaften (AG, GmbH), soweit keine Beteiligung im Sinne des §17 EStG vorliegt, gem. §20 Abs.2 S.1 Nr.1 EStG als Einkünfte aus Kapitalvermögen zu 100% erfasst werden.
- Die Veräueßerungsgewinne nach neuem Recht unerliegen der Abgeltungssteuer nach §32d EStG.
- Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften dürfen gem. §20 Abs.6 S.1 EStG nicht mit anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden und es kommt auch ein Verlustabzug nach §10d EStG nicht in Betracht. Die Verluste mindern aber die Einkünfte aus Kapitalvermögen der folgenden Veranlagungszeiträume.
Eine Besonderheit gilt für Veräuerßungsgeschäfte mit Aktien: diese können gem. §20 Abs.6 S.4 EStG nur mit Gewinnen aus solchen Geschäften, nicht jedoch mit andern EInkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden.
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1. Betriebsveräußerung im Ganzen - § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG (Grundfall)
A veräußert im Jahr 2023 im Alter von 53 Jahren seinen Gewerbebetrieb zum Preis von 370.000 €. Der Wert des gesamten Betriebsvermögens beträgt im Veräußerungszeitpunkt 170.000 €. Die von A getragenen Veräußerungskosten belaufen sich auf 3.000 €. Der Übergang von Nutzen und Lasten erfolgt im Dezember 2023, die Kaufpreiszahlung erfolgt im Januar 2024.
1) Grundfall
- Veräußerungspreis 370.000
- ./. Veräußerungskosten 3.000
- ./. Kapital (Buchwert BV) 170.000
- Veräußerungsgewinn 197.000
- vor Freibetrag
- abzgl. Freibetrag §16(4) EStG
- (kein Abzug - unter 55. Lebensjahr) -
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- steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 197.000
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2.Betriebsveräußerung im Ganzen - § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG (bei Zurückbehaltung einzelner Wirtschaftsgüter)
B veräußert im Jahr 2023 im Alter von 60 Jahren seinen Gewerbebetrieb. Der Wert des gesamten Betriebsvermögens beträgt im Veräußerungszeitpunkt 180.000 €; darin enthalten: • ein ins Privatvermögen des B überführter Pkw (gemeiner Wert 7.140 €) • eine vom Erwerber nicht übernommene Schuld von 10.000 €. Für das auf den neuen Eigentümer des Betriebes übertragene Betriebsvermögen erzielt B einen Veräußerungspreis in Höhe von 300.000 €. Die Veräußerungskosten betragen 1.140 € (Umsatzsteuer für die gleichgestellte Lieferung des in das Privatvermögen überführten Pkws).
2)
- Veräußerungspreis 300.000
- + gemeiner Wert PKW 7.140
- ./. Wert der Schuld 10.000
- ./. Veräußerungskosten 1.140
- ./. Kapital 180.000
- Veräußerungsgewinn vor Freibetrag 116.000
- ./. Freibetrag gem. §16(4) EStG 45.000
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- steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 71.000
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3.Betriebsveräußerung im Ganzen - § 16 Abs. 1 Nr. 1 EStG (gegen Zahlung einer Leibrente)
C veräußert zum 30.06.2023 seinen Gewerbebetrieb gegen Zahlung einer Leibrente in Höhe von mtl. 1.350 €, zahlbar ab 01.07.2023. C hat am 13.06.2023 sein 55. Lebensjahr vollendet. Nach der zutreffend erstellten Veräußerungsbilanz beträgt das Kapital 110.316 €. Der Rentenbarwert der Leibrente beläuft sich auf 226.686 €.
3)
- Veräußerungspreis
- (Rentenbarwert der Leibrente) 226.686
- ./. Kapital (Buchwert des BV) 110.316
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- Veräußerungsgewinn vor Freibetrag 116.370
- ./. Freibetrag gem. §16(4) EStG 45.000
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- steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 71.370
- Sonstige Einkünfte §22 Nr.1 S.3 Buchstabe a, bb EStG
- monatliche Rente 1.350 x6 = 81.00
- x Ertragsanteil 26%
- Einnahmen 2106€ (§22)
- ./. Werbungskosten- Pauschbetrag gem. §9a S.1 Nr.3 EStG 102€
- Einkünfte 2.004€
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Veräußerung eines Gewerbebetriebes im Ganzen
§16 Abs.1 Nr.1
R 16(1) EStR
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Veräußerung des ganzen Mitunternehmeranteils (Anteile an Personengesellschaften)
§16 Abs.1 Nr.2
beachte §16(1) Satz 2 EStG
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Aufgabe eines Gewerbebetriebes
- §16 Abs.3
- R 16 (2) EStR
- H 16(2) EStH
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Veräußerungs-Aufgabegewinn i.S.d. §16 EStG
§16 Abs.2 und 3 EStG:
Veräußerungspreis / Aufgabewert ( Gemeine Wert, Verkehrswert)
- ./. Veräußerungskosten / Aufgabenkosten
- ./. Wert des Betriebsvermögens (Kapital) = Aktiva ./. Schulden
- Veräußerungsgewinn / Aufgabegewinn
- ./. Freibetrag gem. §16 Abs.4 EStG
- steuerpflichtiger Veräußerungs-/Aufgabegewinn ermäßigte Steuer gem. §34 Abs.1 bis 3 EStG
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Leibrente
Wahlrecht, R 16 Abs. 11 EStR
sofortige Versteuerung des Veräußerungsgewinns
- - Veräußerungspreis:
- Rentenbarwert lt. Bewertungsgesetz
- auf Veräußerungsgewinn §16, §34(2) Nr. 1 EStG anwendbar
- - spätere Gewinnkorrektur bei Tod ausgeschlossen
- - Ertragsanteil der laufenden Rentenzahlungen = Einnahmen i.S.d §22 Nr.1 Satz 3 Buchstabe a, bb EStG
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unentgeltliche Betriebsübertragung
- - unentgeltliche Übertragung aller wesentlichen Betriebsgrundlagen auf die Tochter
- - Bei der unentgeltlichen Übertragung des Betriebs werden die stillen Reserven im Betriebsvermögen n i c h t aufgedeckt.
- - § 6 Abs. 3 EStG: Wird ein Betrieb unentgeltlich übertragen, so sind bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben (= steuerliche Buchwerte). Der Rechtsnachfolger (= Erwerber) ist an diese Buchwerte gebunden.
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Verpachtung eines Gewerbebetriebs
- § 16 Abs. 3b EStG
- Wahlrecht:
1) Verpachtung als Aufgabe i.S.d. §16(3) EStG -> Pachteinnahmen -> §21 EStG
- 2) Verpachtung als Fortführung des Betriebs
- Pachteinnahmen -> §15 EStG (keine GewSt-Pflicht)
- Vorraussetzung: alle wesentlichen Betriebsgrundlagen werden verpachtet
gilt nicht in Fällen der Betriebsaufspaltung! Vergleiche H15.7(4) EStH
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Betriebsaufspaltung
Hinweise 15.7(4) "Allgemeines" EStH
Einzelunternehmen A (Besitzunternhemen) verpachtet für mtl. 10.000 an GmbH (Gesellschafter A zu 100%) (Betriebsunternehmen)
- (1)= sachliche Verflechtung (Verpachtung liegt vor)
- (2)= personelle Verflechtung ( A ist der Besitzer und beherscht die GmbH)
Dann ist A als Besitzunternehmen gem. §15 EStG gewerbesteuerpflichtig. (Wahlrecht gem. §16 Abs.3b EStG ist nicht zulässig).
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Ergänzungsbilanz
Sachverhalt: Aus einer OHG, an der A zu 50 % und B und C zu je 25 % am Kapital und am Gewinn beteiligt sind, scheidet der 57 Jahre alte C zum 31.12.2023 aus. Vor Ausscheiden des C hat die OHG folgende Bilanz aufgestellt:
Aktiva Bilanz OHG Passiva
GruBo 60.000 Kapital A 240.000
Maschinen 80.000 Kapital B 120.000
Waren 70.000 Kapital C 120.000
Bank 270.000
----------------------- ----------------------
480.000 480.000
Es sind stille Reserven von insgesamt 260.000 € vorhanden, die sich folgendermaßen verteilen:
Grund und Boden 170.000 €
Maschinen 60.000 €
Waren 30.000 €
Der Firmenwert beträgt 90.000 €
C veräußert seinen Mitunternehmeranteil zum 31.12.2023 an D und erhält hierfür 207.500 € (Buchwert des Kapitalkontos zzgl. Anteil an den stillen Reserven).
1) Welche einkommensteuerliche Folgen ergeben sich beim Veräußerer C?
- C hat gemäß § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 in Verbindung mit § 16 Abs. 2 und 4 EStG folgenden steuerpflichtigen Veräußerungsgewinn zum 31.12.2023:
- Veräußerungspreis: 207.500 €
- ./. Buchwert des anteil. BV 120.000 €
- Veräußerungsgewinn 87.500 €
- abzgl. Freibetrag 45.000 €
- steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 42.500 €
Der steuerpflichtige Veräußerungsgewinn wird gemäß § 34 EStG ermäßigt besteuert.
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Ergänzungsbilanz
Sachverhalt: Aus einer OHG, an der A zu 50 % und B und C zu je 25 % am Kapital und am Gewinn beteiligt sind, scheidet der 57 Jahre alte C zum 31.12.2023 aus. Vor Ausscheiden des C hat die OHG folgende Bilanz aufgestellt:
Aktiva Bilanz OHG Passiva
GruBo 60.000 Kapital A 240.000
Maschinen 80.000 Kapital B 120.000
Waren 70.000 Kapital C 120.000
Bank 270.000
----------------------- ----------------------
480.000 480.000
Es sind stille Reserven von insgesamt 260.000 € vorhanden, die sich folgendermaßen verteilen:
Grund und Boden 170.000 €
Maschinen 60.000 €
Waren 30.000 €
Der Firmenwert beträgt 90.000 €
C veräußert seinen Mitunternehmeranteil zum 31.12.2023 an D und erhält hierfür 207.500 € (Buchwert des Kapitalkontos zzgl. Anteil an den stillen Reserven).
Zu 2.: In der Bilanz der OHG ergeben sich nach dem Ausscheiden des C keine Änderungen. Nur an die Stelle des Kapitalkontos von C tritt das von D in gleicher Höhe.
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Ergänzungsbilanz
Sachverhalt: Aus einer OHG, an der A zu 50 % und B und C zu je 25 % am Kapital und am Gewinn beteiligt sind, scheidet der 57 Jahre alte C zum 31.12.2023 aus. Vor Ausscheiden des C hat die OHG folgende Bilanz aufgestellt:
Aktiva Bilanz OHG Passiva
GruBo 60.000 Kapital A 240.000
Maschinen 80.000 Kapital B 120.000
Waren 70.000 Kapital C 120.000
Bank 270.000
----------------------- ----------------------
480.000 480.000
Es sind stille Reserven von insgesamt 260.000 € vorhanden, die sich folgendermaßen verteilen:
Grund und Boden 170.000 €
Maschinen 60.000 €
Waren 30.000 €
Der Firmenwert beträgt 90.000 €
C veräußert seinen Mitunternehmeranteil zum 31.12.2023 an D und erhält hierfür 207.500 € (Buchwert des Kapitalkontos zzgl. Anteil an den stillen Reserven).
- Zu 3.: Die Differenz zwischen dem Kaufpreis von 207.500 € und dem Kapitalkonto von 120.000 €, also 87.500 €, sind verteilt auf die einzelnen Wirtschaftsgüter in einer Ergänzungsbilanz des D zu aktivieren.
- Auf der Passivseite ist entsprechendes Mehrkapital auszuweisen.
- Die Ergänzungsbilanz zum 01.01.2024 des D sieht dann folgendermaßen aus:
- Aktiva Ergänzungsbilanz 01.01.24 „D“ Passiva
- GruBo 42.500 Ergänzungskapital D
- Maschinen 15.000 -> AfA 87.500
- Waren 7.500
- Firmenwert 22.500 ->AfA
- --------------------------------------------------------------
- 87.500 87.500
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Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften im Sinne des §17 EStG
Ausgangsbeispiel:
A----- (GmbH) 30% Anteile bei Gründung der GmbH am 31.März 2021
Kaufpreis 120.000€ (AK pro %-Anteil = 4.000€)
A tätigt am 26.08.2021 folgende Veräußerungen: 2% Anteile zu einem Veräußerungspreis von 8.800€
- Lösung:
- §17 EStG mindestens 1%
Teileinkünfteverfahren §3 Nr.40c und §3c EStG
- Veräußerungspreis 60% v. 8800= 5280
- ./. Anschaffungskosten 60% (2x4.000) 4.800
- Veräußerungsgewinn 60% v.800 = 480
- ./. Freibetrag gem. §17(3) EStG
- -> 2% der Anteile der GmbH werden veräußert. Der Freibetrag i.H.v. 9.060€ und der Betrag der Höhe des unschädlichen Veräußerungsgewinns i.H.v. 36.100€ darf nur in Höhe der veräußerten Anteile gewährt werden.
- -> somit Freibetrag 2% v. 9.060 = 182€
- -> Grenze 2% von 36.100€ = 722€
Freibetrag ./.182€
steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn 298€
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Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen
Verpflegungspauschale
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen §4(5) Nr.5 EStG
Verflegungspauschale 14€ und 28€ mit Übernachtung §9(4a) EStG
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Betriebsveräußerung §16(1)Nr.1 EStG
R16(1) EStR
Schreiner A (60) Jahre verkauft an den Erwerbe B sein Betrieb gegen Entgelt von 500.000€ . ( Betriebsveräußerung ist umsatzsteuer befreit §1(1a) UStG
Gewinn §16(2) EStG
- Veräußerungspreis : 500.000
- ./. Veräußerungskosten 3.000
- ./. Wert des Betriebsvermögens = Kapital 350.000
- -----------------------------------------------------
- Veräußerungsgewinn 147.000
- §16(4) Freibetrag
- - Antarag
- - 55.Lebensjahr vollendet
- - nur
- - Freibetrag nur 1x
- §16(4)S.3 EStG
- Veräußerungsgewinn 147.000
- -> unschädlich 136.000
- ---------------
- schädlich 11.000
- => endgültiger Freibetrag => 34.000
- steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn => 113.000
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Betriebsaufgabe §16(3) EStG
- R 16(2) EStR
- H 16(2) Allgemeines EStH
- Schreiner A Überführung in das Privatvermögen
- §16(3)S.7 EStG
- gemeiner Wert => Verkehrswert z.B. 360.000€
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§34(2) Nr.1 EStG
"außerordentliche Einkünfte"
=> Veräußerungsgewinne i.S.d. §16 EStG
- => §34(3) EStG
- => ermäßigter Steuersatz für Veräußerungsgewinn bis 5 Mio EUR
- Bsp: §16 EStG
- 60 Jahre, Veräußerungsgewinn 1.000.000€
- 45% = ESt => 450.000€
- x 56 %
- => 25,2% = ESt = 252.000€
- Ersparnis => 198.000€
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Zusammenfassung "gewerbliche Einkünfte"
Einzelunternehmer
- laufender Gewinn
- Veräußerungsgewinn
- Laufender Gewinn:
- §15 Abs.1 S.1 Nr.1 EStG
- normaler Steuersatz §32a Abs.1 EStG
- Gewerbesteuer
- Veräußerungsgewinn:
- §16 Abs.1 S.1 Nr.1 und Abs.2 und 3 EStG
- §16 Abs.4 EStG:
- evtl. Freibetrag bis zu 45.000
- ermäßigtere Steuersatz
- §34 Abs.1, Abs.2 Nr.1, Abs.3 EStG
- keine Gewerbesteuer
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Zusammenfassung "gewerbliche Einkünfte"
Gesellschafter an einer Personengesellschaft
Gewinnanteile aus der Beteiligung an einer OHG, KG, GmbH & Co.KG
- laufender Gewinn
- Veräußerungsgewinn
- laufende Gewinnanteil:
- §15 Abs.1 S.1 Nr.2 EStG
- normaler Steuersatz §32a Abs.1 EStG
- Gewerbesteuer durch die Gesellschaft
- Veräußerungsgewinn:
- §16 Abs.1 S.1 Nr.2 und Abs.2 und 3 EStG
- §16 Abs.4 EStG:
- evtl. Freibetrag bis zu 45.000
- ermäßigter Steuersatz
- §34 Abs.1, Abs.2 Nr.1, Abs.3 EStG
- beachte: §16 Abs. 1 S.2 EStG
- Veräußerung der gesamten Anteile, sonst laufender Gewinn
- keine Gewerbesteuer
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Zusammenfassung "gewerbliche Einkünfte"
Gesellschafter an einer Kapitalgesellschaft
Gewinnanteile aus der Beteiligung an einer GmbH oder AG
- laufender Gewinn
- Veräußerungsgewinn
- laufender Gewinnanteil:
- im Privatvermögen: §20 Abs.1 Nr.1 EStG, Abgeltungssteuer §32d Abs.1 EStG
- laufender Gewinnanteil:
- im BV: Teileinkünftenverfahren §3 Nr.40d EStG, normaler Steuersatz §32a Abs.1 EStG
- Gewerbesteuer durch die Gesellschaft
- -----------------------------------------------------
- Veräußerungsgewinn:
- Beteiligung im PV, unter 1%:
- §20 Abs.2 Nr.1 EStG, Abgeltungssteuer §32d(1)EStG
- oder
- Beteiligung im PV >= 1%: §17 Abs.1 und 2 EStG / Teileinkünfteverfahren
- Teileinkünfteverfahren (§3 Nr.40c EStG)
- §17 Abs.3 EStG:
- evtl. Freibetrag bis zu 9.060€
- kein ermäßigter Steuersatz
- §34 Abs.1, Abs.2 Nr.1, Abs.3 EStG, da Ansatz des TEV
keine Gewerbesteuer im Betriebsvermögen §3 Nr.40a, §3c = TEV
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